房产开发企业委托代销方式下的财税处理

(2011-07-28 10:36:06)

房产开发企业委托销售商代销商品房已司空见惯，委托代销方式也多种多样。房产开发企业委托代销方式下财税处理存在诸多差异。

一、 会计处理

（一）视同买断方式。是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有。视同买断方式，委托方按销售给受托方处理。

1.如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。（发出商品时确认收入）委托方和受托方签订合同或协议价确认收入金额。

2.如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理，受托方将商品销售后，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单时确认销售收入，收入金额为委托方和受托方签订合同或协议价确认收入。受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿的以实际取得的金额确认收入金额。

（二）收取手续费方式。委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入，收取手续费方式按销售给受消费者处理，以实际售价确认收入金额，支付手续费作销售费用处理。

采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售属于收取手续费方式。

二、企业所得税处理

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》规定，采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：

1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

3.采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。

销售合同或协议中约定的价格高于代理价的，无论是视同买断方式还是收取手续费方式都按销售给受消费者处理，以受托方实际售价确认收入金额，支付手续费作销售费用处理；销售合同或协议中约定的价格低于代理销售价的，不得直接从销售收入中减除，差额支付作为销售费用（手续费）处理；采取包销方式，包销期满后按销售给受托方处理。前两种情况的所得税处理和会计处理相比较，广告费、业务招待费和代理手续费佣金的基数加大，而手续费佣金的金额也加大。这里需要注意的是，手续费支出应按照《财政部、国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）规定处理，企业应与具有合法经营资格中介服务企业签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金，而且必须以转账方式支付手续费，并依法取得合法真实凭证，只有这样，支付的手续费才能在税法规定限额内扣除。

和会计处理相比较，会计处理按实质重于形式原则，所得税则以保护税基为目的，防止纳税人利用不同的代销商品方式人为调节税款。

三、营业税处理

国税函发[1996]68号规定，在合同期内房产企业将房产交给包销商承销，包销商是代理房产开发企业进行销售，所取得的手续费收入或者价差应按“服务业—代理业”征收营业税；在合同期满后，房屋未售出，由包销商进行收购，其实质是房产开发企业将房屋销售给包销商，对房产开发企业应按“销售不动产”征收营业税；包销商将房产再次销售，对包销商也应按“销售不动产”征收营业税。

在包销合同期满前，包销商所取得的手续费收入或者价差应按“服务业—代理业”征收营业税，那么房产企业按销售给受消费者处理，应以收到包销商已销开发产品清单，包销商实际售价确认收入金额。和企业所得税不同，营业税计税依据不区分销售合同或协议价格和代理销售价的高低；包销期满后尚未出售的开发产品，按销售给受托方（包销商）处理，和企业所得税相同。

四、土地增值税处理

国税函〔2010〕220号规定，土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。

无论是否代理销售，土地增值税的收入只看销售合同和发票的对象是谁，以开具商品房销售发票或双方签订的销售合同所载的售房金额确认收入。

五、印花税处理

因《中华人民共和国印花税暂行条例》未列举，委托代理销售合同不用贴花。商品房销售合同根据《财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知》财税[2006]162号规定，按照产权转移书据征收印花税。 根据《中华人民共和国印花税暂行条例》对于同一凭证，如果由两方或两方以上当事人签订并各执一份的，各方均为纳税人，应当由各方就所持凭证的各自金额贴花。因此如果企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，三方均为产权转移书据印花税纳税人。

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作者：两壶酒钟斐