企业所得税的税收筹划

第8章 企业所得税的筹划

 8.1 企业所得税的概述

 8.2 企业所得税的税收筹划

企业所得税

 纳税人

 征税对象

 税率

 应纳税所得额的确定

 税收优惠政策

 比例税率：25%

 优惠税率：

 符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。小型微利企业的认定条件如下：

 工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元

 其它企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元

应纳税所得额的确定

企业在生产经营过程中发生的下列利息支出，准予扣除：

 非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出

 非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分

应纳税所得额的确定

 职工福利费

 企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14% 的部分，准予扣除。

 工会经费、职工教育经费

 企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2% 的部分，准予扣除。

 企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5% 的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 应纳税所得额的确定

 公益性捐赠

 通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。（年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。）

举例：公益性捐赠支出

 某居民企业2010年度取得产品销售收入总额为4000万元，产品销售成本为2800万元、财务

费用180万元、管理费用420万元（其中含业务招待费20万元），上缴增值税70万元、消费税120万元、城市维护建设税和教育费附加19万元，”营业外支出”账户中列支被消防管理部门罚款6万元、通过公益性社会团体向贫困地区捐赠15万元。该企业在计算2008年度应纳税所得额时，准许扣除的公益、救济性捐赠的支出是（ ）万元。

A.9 B.15 C.52.8 D.55.2

 答案：B

 解析：企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12％的部分，准予扣除。  利润总额＝4000－2800－180－420－120－19－6－15＝440（万元）

 公益性捐赠支出扣除限额＝440×12％＝52.8（万元）

 实际发生15万元，可以据实扣除。 应纳税所得额的确定

 业务招待费

 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支 出，按照发生额的60% 扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰ 。 应纳税所得额的确定

案例：某企业2010年度取得主营业务收入2 100万元，其他业务收入300万元，投资收益200万元，营业外收入15万元。该年度该企业在管理费用中共列支业务招待费17万元。 该企业业务招待费允许税前扣除？

业务招待费实际发生额的60%＝17×60% ＝10.2（万元）

业务招待费扣除限额： （2 100+300）×5‰=12（万元）

业务招待费允许税前扣除10.2万元，不得税前扣除17－10.2=6.8（万元）

如果该企业当年列支的业务招待费为25万元呢？

则所得税税前允许扣除的业务招待费为12万元。

25 ×60% =15（万元）

业务招待费扣除限额： （2 100+300）×5‰=12（万元）

不得税前扣除的业务招待费为13万元（25-12=13）

 广告费及业务宣传费

 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15 ％的部分，可在年度内据实扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。

应纳税所得额的确定

 各类保险基金和统筹基金

 企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规 定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除；

 企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时，准予扣除； 应纳税所得额的确定

 专项资金

 企业按照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。但该专项资金提取后改变用途的不得扣除。

 财产保险和运输保险费用

 坏账损失及经税务机关核定的准备金

 固定资产租赁费

 企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：

 以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；

 以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。 

案例：某企业2008年9月1日发生经营性租入固定资产业务，租赁期10个月，租赁费10万元，企业当年实际列支租赁费10万元。

2008年税前允许扣除额：

10÷10×4(月)=4（万元）

案例：

年度 04 05 06 07 08 09 10

税法亏损额 -165 -56 30 30 40 60 60

2004年亏损额：2005～2009年为弥补期

尚有未弥补的亏损5万元

2005年亏损额：2006～2010年为弥补期

56万元的亏损额全部弥补

案例： 刘敬于2008年初投资500万元成立一个私营有限责任公司。2009年初对前一年度企业所得税计算缴纳，具体情况如下：

全年取得业务收入620万元；营业税金及附加（营业税、城建税和教育附加）34.1万元；由于拖欠缴税，缴纳滞纳金3万元；成本300万元；公司共有职工50人，支付职工合理的工资总额160万元；实际发生职工

福利费30万元、实际发生教育经费6万元、实际拨缴工会经费3.2万元；支付业务招待费16万元；向其他企业拆借资金200万元，使用1年支付借款利息40万元，同期银行贷款利率为7.47%。 请计算该公司2008年应缴纳的企业所得税。

解答：

（1）因拖欠税款缴纳的滞纳金不得在税前扣除

（2）职工工资160万元准予在税前扣除

（3）职工福利、教育、工会经费准予税前扣除金额：

实际发生福利费30万元，准予税前扣除22.4万元（160×1４%=22.4）； 实际发生教育经费6万元，准予税前扣除4万元（160×2.5%=4） ，

差额2万元结转以后年度继续扣除；

实际拨缴工会经费3.2万元（160×2%=3.2），准予税前扣除。

（4）业务招待费准予税前扣除金额 3.1万元：

16 × 60%=9.6（万元）

【620 × 5¡ë = 3.1（万元）】

（5）利息支出准予税前扣除金额：

200×7.47% = 14.94（万元）

（6）全年应纳税所得额：

620－34.1－300－160－22.4 －4 －3.2 － 3.1 －14.94=78.26（万元）

（7）应缴企业所得税：

78.26×25% = 19.565（万元）

8.1.5 企业所得税优惠政策

 2008年1月1日开始实施《企业所得税法》，该法第25条规定，国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠，比如：

 国债利息收入免税；

 符合条件的居民企业之间的股息红利等权益性投资收益免税；

 企业获得的符合条件的技术转让所得，一个纳税年度内不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税；

 新产品、新技术、新工艺研发费用加计50%扣除；

 企业安置适合《中华人民共和国残疾人保障法》规定范围的残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。

 技术进步，产品更新换代较快的固定资产加速折旧；

 创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%抵扣应纳税所得额；

 企业从事农、林、牧、渔业项目的所得、国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营所得和符合条件的环境保护、节能节水项目所得，可免征、减征企业所得税。

加计扣除

新产品、新技术、新工艺研究开发费用（简称”三新”费用）

(1)未形成无形资产计入当期损益的，按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；

(2)形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销

举例：

某化工生产企业2010年应纳税所得额100万元（为加扣），实际发生的新产品研究开发费160万元已扣除。则：

2009年应纳税所得额= 100-160×50%=20（万元）

8.2 企业所得税的筹划

 8.2.1 纳税人筹划

 8.2.2 计税依据的筹划

 8.2.3 税率的筹划

 8.2.4 税收优惠的筹划

8.2.1 企业所得税纳税人的筹划

 子公司与分公司的选择

 居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。 除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。

 纳税筹划方法：

 ① 当无税收优惠的企业投资设立能够享受税收优惠的机构时，最好设立子公司，以使子公司在独立纳税时享受税收优惠待遇。

 ② 如果预见到组建的公司一开始就可能亏损，那么，组建分公司有利，分公司的亏损与总公司汇总纳税时，就可以减轻总公司的税收负担；当然，如果投资主体是

亏损的，估计所设立的分支机构是盈利的，也应组建分公司，汇总纳税以盈补亏。

8.2.2 企业所得税计税依据的筹划

 对收入的筹划

 对税法规定扣除项目的运用

 选择合理的筹资方式

 合理运用税收优惠政策

 研发费用加计扣除

 投资抵免

 高新技术企业优惠税率

 对收入的筹划

 确认应税收入金额的筹划

 确认应税收入时间的筹划

 对税法规定扣除项目的运用

1.期间费用的筹划

 税法有扣除标准的费用项目

 税法有扣除标准的费用项目包括:职工福利费、职工教育经费、工会经费、业务招待费、广告费和业务宣传费、公益性捐赠支出等。

 税法没有扣除标准的费用项目

 税法没有扣除标准的费用项目包括:劳动保护费、办公费、差旅费、董事会费、咨询费、诉讼费、租赁及物业费、车辆使用费、长期待摊费用摊销、房产税、车船税、印花税、土地使用税等。

 税法给予优惠的费用项目

 “新产品、新技术、新工艺”研发费用 150%

2.成本项目的筹划

 合理处理成本的归属对象和归属期间

 直接成本、间接成本

 成本结转处理方法的筹划

 在产品不计算成本法

 约当产量法

 在产品按完工产品计算法

 在产品按定额成本计价法

 成本核算方法的筹划

 品种法、分批法、分步法

3.固定资产的筹划

 能够费用化或计入存货的成本费用不要资本化计入固定资产

 影响计提折旧的因素：计提折旧额、折旧年限、折旧fangfa、净残值

 对于不能计提折旧又不需用的固定资产应加快处理，尽量实现财产损失的税前扣除。  固定资产维修费用的筹划

 租入固定资产租金的选择 税法折旧规定

 可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：

（一）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；

（二）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。

 采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定[1]折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。



[1]除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：

（一）房屋、建筑物，为20年；

（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；

（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；

（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；

（五）电子设备，为3年。

例

 某企业固定资产的原值80000元，预计净残值2000元，会计和税法认可的使用年限都是5年。

例6-8 P141

4.无形资产摊销的筹划

5.公益性捐款的筹划

6.亏损弥补的筹划

企业所得税计税依据的筹划

 选择合理的筹资方式

权益性资本融资与债务融资，其融资成本在税务处理中的规定是不同的。符合税法规定的债务融资所支付的利息可在计算企业所得税时扣除。

在企业息税前利润高于负债成本的情况下，适当增加负债额度，提高负债比重，则会带来权益性资本收益水平的提高。

企业所得税计税依据的筹划

 案例: 2010年，建华公司计划筹资1000万元用于 一项新产品的生产，制定了甲、乙、丙三

个方案。 假设三个方案公司的资本结构（长期负债与权益资 本比例）分别为0:100、20:80、60:40，利率均为 10%，企业所得税税率均为25%。企业息税前利润预 计为300万元，则企业为达到节税的目的，应选择 何种方案呢？



 分析：

经计算可知，三种方案下的税前利润分别为300、280、240万元；应纳税额分别为75、70、60万元；税后利润分别为225、210、180万元；税前投资利润率（权益资本）分别为30%、35%、60%；税后投资利润率（权益资本）分别为22.5%、26.25%、45%。

由以上可以看出，随着债务资本比例加大，企业所得税呈递减趋势，从75万元减为70万元，再减为60万元，表明债务筹资具有节税功能。

同时可以看出，当投资利润率大于负债利息时，债务资本在投资中所占的比例越高，对企业权益资本越有利。

企业所得税计税依据的筹划

 合理利用税收优惠政策-研发费用加计扣除

 可加计扣除的研发费用：

 新产品设计费、工艺规程制定费及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费；

 从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；

 在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；

 专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；

 专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；

 专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；

 勘探开发技术的现场试验费；

 研发成果的论证、评审、验收费用。

企业所得税计税依据的筹划

 研发费用加计扣除

- 研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。

- 研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。

企业所得税计税依据的筹划

 合理利用税收优惠政策-投资抵免

企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。 企业所得税计税依据的筹划

 合理利用税收优惠政策

案例: 2010年华兴公司筹资3 000万元用于投资。

现有两个方案可供选择：

一是在原企业内部新上一个项目，并将3 000万元主要用于购买节能节水设备； 二是投资新办高新技术企业，所得税税率为15%。

假设两个方案能够给企业带来的收益相同，第1～5年的收益情况如下：

第1年 200万元

第2年 300万元

第3年 800万元

第4年 1 200万元

第5年 1 500万元

合 计 4 000万元



 分析

第一方案的税后净利润：

五年合计应纳税额

=4 000×25%-3 000×10%=700（万元） 净利润=4 000-700=3 300（万元）

第二方案的税后净利润：

五年合计应纳税额

=4 000×15%=600（万元） 净利润=4 000-600=3 400（万元）