土地闲置费政出多门必须统一
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土地闲置费政出多门必须统一
文 ／樊其 国
一
、
土地 闲置 费是行政 处罚还是 行政 收费
土地闲置费 ， 是指土地使用者依 法取得土地使 用权后 ．
未经原批准 用地的人民政府同意 ，超过规 定的期限未动工
开发建设造成土地荒芜 、闲置时 ，由土地使 用者 向土地行 政主管￣ ｌ缴纳的闲置 费。 Ｓ－ ＇ Ｊ
从税 收法规上看 ，根据 《 房地产开发经营业务企业所 得税处理办法》（ 国税发 ［０ ９ １ ） ２０ 】３ 号 第二十七条规定 ，
土地 闲置费属于开发产品计税成本支 出，可 以在企业所得
税税前 扣除 。此外 ，土地 闲置 费不 属于税 法列举 的不得
扣除范畴。《 中华人民共和 国企业所得税法》第十条规定 在计 算应纳税所得额时 ，下列支 出不得扣除 ： 一 ）向投 （
资者 支付的股息 、红 利等 权益性投资收益款项 （ 二）企
业所得税税款 （ ）税 收滞纳金 ； 四）罚金 、罚款和被 三 （
没收财物的损失 （ ）本 法第九条规定 以９ 的捐赠支 出 五 １ 、 （ ）赞 助支出 ；（ ）未经核定 的准备金 支出 ；（ ）与 六 七 八
取得收入 无关 的其他支 出。 从 征收方式上看 ，《 闲置土地处置 办法》第十 四条第
一
关 的合理的支 出 不属行政处罚行为 ，不能视为行政罚款
性支出。会计处理上应 当计入 开发项 目成本 费用 税务处
理上应当允许在税前扣除 。
款规定 ： 未动工开发满一年 的 ．由市 、县 国土资源 主管
部门报经本级人民政府批准后 向国有建设用地使用权人 下达 《 征缴土地 闲置费决定书》 ，按照土地 出让或者划拨
二、土地闲置费政策混乱难倒纳税人
（ ）国土资源部 ： 一 业务处理——不得列入生产成本 《 闲置 土地处置办法》第十 四条第一款规定 ： 未动工 开发满一年的 ，由市 、县 国土资源主管部 门报经本级人民
政府批准后 ，向国有建设 用地使用权人下达 《 征缴土地闲
价款 的百分之二十征缴土地 闲置费 。
从合 同性质上看 土地闲置 费是 《 土地使 用权 出让合
同书》约定条款 必不可少的内容 。｛－ ４地使 用权 出让合 同》 的性质 ，根据最高人民法院 《 关于规范行政案件案 由的通 知》（ 法发 ［ ０］ ２ ４ ０ ２号 ） 土地使 用权出让合 同》应 当定 ，《
为 土地行 政合同。而 土地 闲置 费不属于行政 法规的范畴 ， 是属于民商法合 同法范畴。 从司法案例上看 ，收取土地 闲置费属于行政事业性收
置 费决 定书》 ，按照土地 出让或者划拨价款 的百分之二十
征缴土地 闲置费 。土地 闲置 费不得列入 生产成本 。对此 ，
国土资源部政策 法规司 司长 王守智表示 ．２％ 闲置费收 ０
取之后不得计入开发商的成本 ， 使开发商一手交 闲置费一
手涨房价不再可能。
费行为 ，并不属行政处罚行为 ，不适用行政处罚的听证程 序 。据此 ．广东省东莞市人民法院依法作 出判决 ，维持东 莞市国土资源局对捷星公司征收 １６万元土地 闲置费的行 ２ 政决定 。纳税 人缴纳 的土地 闲置费不属 于行政性罚款可 以
按规定进行税 前扣除 。 据 以上分析 ，笔者得 出如下结论 ： 土地闲置 费属于行 政事业性收费行为 。是一种费用性质的支 出。是与收入相
（ ）财政部 ： 二 会计处理——企业可计入 当期管理费
用
《 财政 部关于企业房地产开发与交 易若干财务处理 问
题的通知》 （ 财基字 ［９ ５ ３ １９］ ８号）规定 ，以出让方式取得 ９ 土地使 用权的企业 ． 因超过出让合同约定 的动工开发 日期 ， 按规定缴纳的土地 闲置费 或 因满两年未动工开发 ．被政
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府有关部 门无偿 收回土地使 用权而造成的损失 ．企业可计
入 当期管理费用。 （ ）国家税 务总局 ： 务处 理——企业所得税税前 三 税 扣除 ，土地增值税不得扣 除
单问题复杂化 。因此 ，建议 土地闲置费税前扣除标准还是
应 该统 一 为妥 。
三 、完 善土地 闲置政 策刻不容缓
综上所述 ，对于土地 闲置费可否列入成本费用 ： 财政
１ 土地增值税 的处理 。《 ． 关于土地增值税清算有关问
题 的通 知》 （ 国税 函 ［００ ２ ２ １】２０号 ） 规定 ，房地产企 业 逾期开发缴纳的土地 闲置费不得扣除。
部ＹＳ Ｅ ，国土资源部 Ｎ 。财税 如何处理 ： Ｏ 财政部规定进
管理费用，国家税务总局列开发成本。能否税前扣除 ： 国 家税务总局允许在企业所得税税前扣除 ， 土地增值税不得
扣除 。
２ 企业所得税 的处理 。《 房地产开发经营业务企业所
得税处理办法》（ 国税发 ［ ０ 】３ 号 ） ２ ９ １ ０ 第二十二条规定 ，
企业 因国家无偿收回土地使用权而形成的损 失，可作为财 产损失按有关规定在税前扣除。第二十七条规定 ，开发产 品计税 成本支 出—— 土地征 用费及 拆迁补偿 费指为取 得 土地开发使 用权 （ 或开发权 ） 而发生的各项费用 ．主要包 括土地买价或 出让金 、 大市政配套费 、 契税 耕地 占用税 、 土地使用费 土地 闲置费、土
地变更用途和超面积补交的
地价及相关税费 、拆迁补偿支 出 安置及 动迂支出、回迁
既然土地闲置费属于行政收费 ，而不是行政处罚 为
何规定不准列入成本费用 ， 不得税前扣除７国土资源部 、
财政部、国家税务总局到底谁说 了算７土地闲置费政策混
乱， 财税处理标准的多样性 ． 导致房地产企业操作执行难 ，
纳税人无所适从 。因此 制定统一的土地闲置 费政策法规 刻不容缓 。 （ ）出台统一的土地闲置新政 一 《 国务院关于促进节约集约 用地的通知》（ 国发 【０８ ２０ 】
房建造支出、农作物补偿费，危房补偿费等 。土地 闲置费 属 于其 中的一项 ，因此可以在企业所得税税 前扣除。 （ ）土地闲置费处理的差异性 四 国土资源部明确规定土地闲置费不得列入生产成 本 ；
财政部政策规定 ．企业可将其计入当期管理费用 ： 国家税 务总局规定允许将其在缴纳企业所得税税前扣除 ，而土地
３号）第六条要求 ： 严格执行 闲置土地处置政策 ，对闲置
土地特别是 闲置房地产用地要征缴增值地价 ，国土资源部
要会同有关部门抓紧研究制定具体办法。第八条强调 ： 鼓
励开发利 用地上地下空间 ．财政 、税务部 门要严格落实和
完善鼓励节约集约用地的税收政策 。时至今 日，征缴增值
增值税不得扣除 。笔者认为 ： 国土资源部 土地闲置费不
得 列入生产成本 的新政 ．或许是出于宏观调控需求 ，从 政治角度和行政手段考虑的。但无论从立法权限 ，还是操
地价 、 完善税收政策仍无下文。国家在整治土地闲置方面 ，
应统 一组织有关部 门 ，尽 快 出台土地 闲置新政 ，对 闲置 房地产用地征 增值地价 ，落实完善闲置土地税收政策 以有效规避房地产企业囤地现象的滋生蔓延 。 （ 二）费改税处罚土地 闲置 将现行的按照土地 出让或者 划拨价款 的 ２％ 由国土 ０ 资源部征缴土地 闲置费 ，改为对 闲置用地 由税 务机关征收 ２％ 的闲置税 。土地 闲置 费改税 ，一方面加大 了开 发商 ０
作 层面显然都不合时宜 。而税法规定与财务规定在会计处
理 上又存在明显的差异 ，即在税前扣除时土地 闲置费不应 计入 期间费用 ．而应 当归集计入开发产 品计税成本 ，税费
差异应在企 业所得税年度 申报时进行调 整。由于土地 闲
置费从税 务处理 角度 明确规定应计入开发产品计税成本
所以不能作为期间费用在当期税前扣除 ．应作纳税调整 。 特别是 国家税 务总局在税前扣除标准上的双重性 即不 同
税种针对土地
闲置费有不同的规定 ．导致税 法之间形成差 异 。如允许土地 闲置费在企 业所 得税税 前扣除 ，而土地
的成本 迫使其为减少土地持有成本而及时开发土地 ； 另
一
方面税收与现在的土地闲置费不同 ， 没有变通性和弹性
也不存在可收可不收 一旦上升到 国家税收的制度层面 就具有很 大强制性 。
增值税清算时却不得税前扣除。再如 ，国税发 【０ ９ １ ２０ ］３ 号将土地 闲置费定性为企业开发成本 ，而国税 函 ［ １ 】 ２ ０ ０ ２０号将土地 闲置费定性为企业的开发费用。且不是说它 ２ 们税种之间的差异 ，这样两种规定不仅加大了企业账务上
财税处理的难度 ， 也增加了企业土地闲置费处置的税务风
险。
一
（ 三）借鉴国外成功经验 些国家地区开征土地持有税 ．较好地解决了土地闲
置 问题 ．其做法很有借鉴意义 。如 日本从 １９ 年 开始征 ２ ９
收土地持有税 ． 无论地价上涨还是下跌 即使不进行交易 ， 凡是土地持有者仍须 向政府缴纳土地持有税 。具体做法是 每年对土地升值情况进行评估 ， 并按照新的地价标准征收
个 人认 为 ，制定财税政 策法规 不管 出于何种 目的 ， 不仅应该考虑政 策的长期稳健性 ，还应该消除政出多门
尽可能地缩小政策差异 ．将复杂 问题简单化 ，而不是把简
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持有税 。 这～招非常见效 ， 很快就平息 了本国的囤地现象 。
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（ 者单位 ： 作 深圳税桥税务师事务所）